Résumé
1. L’Action 6 du projet BEPS mentionne l’utilisation abusive des conventions fiscales et, en particulier le chalandage fiscal, comme l’une des principales sources de préoccupation dans le domaine de l’érosion de la base d’imposition et du transfert de bénéfices (BEPS). En raison de la gravité du chalandage fiscal, les juridictions ont convenu d’adopter, comme standard minimum, des mesures de lutte contre cette pratique et de soumettre leurs efforts à un examen annuel par les pairs. Ce rapport d’examen par les pairs de 2020 réunit les résultats du troisième examen annuel par les pairs, des informations générales sur le chalandage fiscal, tandis que les sections ventilées par juridiction, qui fournissent des renseignements détaillés sur la mise en œuvre du standard minimum par chaque membre du Cadre inclusif.
2. L’examen par les pairs de 2020 met en lumière les efforts réalisés par la plupart des membres du Cadre inclusif pour lutter contre le chalandage fiscal, et notamment par ceux qui ont ratifié la Convention multilatérale pour la mise en œuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices (l’Instrument multilatéral ou IM). Alors qu’il ressortait des deux premiers examens par les pairs réalisés en 2018 et 2019 que très peu des conventions examinées étaient conformes au standard minimum1, l’IM, le principal outil utilisé pour appliquer le standard minimum, commence à produire un effet important et renforce désormais le réseau de conventions fiscales bilatérales des juridictions qui l’ont ratifié. L’IM ne permettait pas aux juridictions de substituer à la règle du critère de l’objet principal (COP) la clause détaillée de limitation des avantages pour mettre en œuvre le standard minimum.
3. Aussi, grâce à la ratification de l’IM par ces juridictions, le nombre de conventions conformes2 couvertes par l’IM a augmenté de près de 500 % depuis le dernier examen par les pairs. Toutefois, le rapport de l’examen par les pairs de cette année révèle un écart important entre les juridictions qui ont ratifié l’IM et celles qui ne l’ont pas ratifié relativement aux progrès dans la mise en œuvre du standard minimum.
4. De fait, les juridictions qui n’avaient pas signé ou ratifié l’IM n’ont guère voire nullement progressé dans la mise en oeuvre du standard minimum. Toutefois, ce rapport reconnaît que le point de départ de l’exposition d’une juridiction au chalandage fiscal peut être différent selon que ses conventions existantes ou ses dispositions législatives internes contiennent déjà des outils de lutte contre le chalandage fiscal.
5. Une des nouveautés du rapport de cette année est qu’il livre des informations complémentaires sur les progrès accomplis par certaines juridictions pour mettre en œuvre le standard minimum et qu’il encourage les signataires de l’IM à le ratifier le plus rapidement possible. Ces informations ne donnent pas lieu à des recommandations formelles. Les informations complémentaires relatives aux progrès des juridictions sont réunies dans la section intitulée « Difficultés de mise en œuvre » dans le chapitre 5 consacré à chaque juridiction.
6. Les principaux objectifs de l’examen par les pairs de cette année et des informations complémentaires fournies dans la section « Difficultés de mise en œuvre » sont d’encourager les signataires de l’IM à le ratifier, de combler les lacunes dans la couverture de l’IM et d'aider les autres juridictions à renforcer leur réseau de conventions fiscales.
7. Environ 30 % des réseaux de conventions des juridictions qui ont ratifié l’IM et pour lesquelles l’IM a pris effet en janvier 20203 étaient conformes au standard minimum en 2020. Par comparaison, celles qui n’avaient pas signé ou ratifié l’IM avant cette date n’ont généralement guère accompli de progrès dans la mise en œuvre du standard minimum (en moyenne, 1.5 % de leurs réseaux de conventions étaient conformes au standard minimum).
8. Le rapport d’examen par les pairs de 2020 montre que la ratification de l’IM est importante pour permettre une mise en œuvre effective du standard minimum, et tous les signataires de l’IM qui ne l’ont pas encore ratifié sont invités à le faire.
9. Le rapport d’examen par les pairs de 2020 révèle également des lacunes dans la couverture de l’IM, car des conventions de signataires ou de parties à l’IM ne sont ni couvertes par l’IM ni soumises à des renégociations bilatérales4. Bien que l’IM n’offre pas la possibilité aux juridictions de mettre en œuvre le standard minimum au moyen d’une clause détaillée de limitation des avantages, il couvre désormais 94 juridictions5et permettra de mettre en oeuvre le standard minimum dans plus de 1 700 conventions une fois qu’il sera pleinement en vigueur (passé un certain délai après sa ratification par l’ensemble des signataires). Toutefois, environ 200 conventions conclues entre deux signataires de l’IM qui sont membres du Cadre inclusif ne seraient toujours pas modifiées par l’IM parce qu’au stade actuel, au moins un partenaire à la convention bilatérale n’a pas notifié la convention aux fins de l’IM. 325 conventions supplémentaires ont été conclues entre deux juridictions dont une seule d’entre elles a signé l’IM ; actuellement, aucune de ces conventions ne serait modifiée par l’IM.
10. Dans le cadre des informations complémentaires communiquées sur les progrès réalisés par les juridictions, les sections ventilées par juridiction identifient ces « conventions non couvertes » conclues entre deux signataires de l’IM qui sont membres du Cadre inclusif et qui ne font pas l’objet de négociations bilatérales.
11. Notifier ces conventions aux fins de l’IM6 ou engager des renégociations bilatérales dans le but de mettre en œuvre le standard minimum permettrait de transposer le standard minimum dans ces conventions non couvertes.
12. Le Secrétariat de l’OCDE est disposé à s’entretenir avec toutes les juridictions membres du Cadre inclusif qui n’ont pas signé l’IM ni déployé des mesures de lutte contre le chalandage fiscal dans leurs conventions afin de réfléchir aux moyens de les aider à mettre ces conventions en conformité avec le standard minimum.
13. La section « Difficultés de mise en œuvre » qui se trouve dans les sections ventilées par juridiction dans le chapitre 5 du présent rapport renseigne sur les progrès accomplis par les juridictions dans la mise en œuvre du standard minimum, et identifie les juridictions avec lesquelles le Secrétariat souhaite réfléchir à un plan de mise en œuvre du standard minimum. Cette réflexion pourrait éclairer utilement la révision en cours de la méthodologie de l’examen par les pairs.
14. Conformément au paragraphe 14 des Documents pour l'examen par les pairs7, la méthodologie pour l’examen de la mise en œuvre du standard minimum sera réexaminée à la lumière des enseignements tirés de l’expérience acquise au cours des trois premiers examens par les pairs de 2018, 2019 et 2020.
15. Le Cadre inclusif sur le BEPS, en collaboration avec le Groupe de travail n° 1, se chargera de de cette révision de la méthodologie, et le suivi de la mise en œuvre du standard minimum se poursuivra. La prochaine session d’examen par les pairs débutera au cours du premier semestre de 2021.
Notes
← 1. L’IM n'avait pas commencé à produire ses effets au moment où les examens par les pairs de 2018 et 2019 ont été effectués.
← 2. Aux fins du présent rapport, une convention conforme contient des dispositions qui respectent le standard minimum établi par l’Action 6. Comme l’indique le paragraphe 23 du rapport final sur l’Action 6, il est convenu que les juridictions ne doivent mettre en œuvre ces dispositions que si une autre juridiction membre du Cadre inclusif le leur demande.
← 3. Généralement, l’IM a commencé à prendre effet pour les conventions conclues par les juridictions qui l’ont ratifié avant fin septembre 2019.
← 4. L’IM autorise ses signataires et parties à notifier les conventions qu’ils souhaitent modifier via l’IM. Différentes raisons peuvent expliquer pourquoi une juridiction refuserait de signer l’IM ou de notifier une convention spécifique aux fins de l’IM (par exemple, une juridiction souhaite mettre en œuvre le standard minimum au moyen de règles détaillées de limitation des avantages, les partenaires de convention ont convenu de renégocier une convention au niveau bilatéral, ou la convention est trop ancienne et contient trop de dispositions atypiques pour être aisément modifiée par l’IM). Les parties à ces conventions, bien qu’elles ne soient pas notifiées aux fins de l’IM, restent tenues de mettre en œuvre le standard minimum si elles sont toutes deux membres du Cadre inclusif, mais cette mise en œuvre interviendra au moyen de renégociations bilatérales.
← 5. 91 de ces juridictions sont actuellement membres du Cadre inclusif.
← 6. De cette manière, si l’autre partenaire signe l’IM et notifie cette convention aux fins de l’IM, elle deviendrait une convention fiscale couverte.
← 7. Paragraphe 14, OCDE (2017), Action 6 du BEPS : Empêcher l'utilisation abusive des conventions fiscales lorsque les circonstances ne s'y prêtent pas - Documents pour l'examen par les pairs, Projet OCDE/G20 sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices (BEPS), OCDE, Paris. https://www.oecd.org/fr/fiscalite/beps/beps-action-6-empecher-utilisation-abusive-conventions-fiscales-documents-examen-par-les-pairs.pdf