1. Modifications apportées à la Norme commune de déclaration : Introduction
1. La NCD avait pour but de promouvoir la transparence fiscale concernant les comptes financiers détenus à l’étranger. Elle prévoit le recueil et l’échange automatique de renseignements sur l’identité des titulaires de compte, ainsi que sur le solde et les revenus versés ou crédités sur le compte. Depuis l’adoption de la NCD en 2014, plus de sept années se sont écoulées, au cours desquelles plus d’une centaine de juridictions ont mis en œuvre la NCD.
2. Aussi, les pouvoirs publics comme les institutions financières disposent désormais d'une solide expérience de la NCD. Dès lors, l’OCDE a procédé au premier examen complet de la NCD, dans le but d’en améliorer le fonctionnement. À cette fin, l’OCDE a pris en compte les contributions des juridictions qui ont appliqué la NCD, ainsi que des Institutions financières déclarantes en vue de déterminer les domaines à examiner. Cet exercice a abouti à des modifications dans deux principaux domaines.
3. En premier lieu, de nouveaux produits financiers numériques sont inclus dans le périmètre de la NCD, car ils peuvent représenter une alternative crédible à la détention d'argent ou d'Actifs financiers sur un compte qui fait actuellement l’objet des déclarations NCD. À cet égard, la NCD couvre désormais des Produits de monnaie électronique spécifiques et des Monnaies numériques de Banque centrale. Compte tenu de l'élaboration du CDC, des modifications ont également été apportées aux définitions d'un Actif financier et d’une Entité d’investissement afin de faire en sorte que les produits dérivés qui font référence aux Crypto-actifs et qui sont détenus dans des Comptes conservateurs, ainsi que les Entités d’investissement qui investissent dans des Crypto-actifs, soient également couverts par la NCD. De plus, la NCD contient désormais des dispositions afin de garantir une interaction efficace entre la NCD et le CDC, notamment pour limiter les cas de déclarations en double, tout en conservant une flexibilité opérationnelle maximale pour les Institutions financières déclarantes qui sont également soumises à des obligations en vertu du CDC.
4. En second lieu, les modifications améliorent les résultats publiés en vertu de la NCD, y compris grâce à l’introduction d’obligations déclaratives plus détaillées, au renforcement des procédures de diligence raisonnable, à la création d’une nouvelle catégorie facultative d’Institution financière non déclarante pour les Entités d’investissement qui sont de véritables organisations à but non lucratif et la création d’une nouvelle catégorie de Compte exclu correspondant aux comptes d’apports en capital. En outre, des précisions ont été apportées à différentes sections des Commentaires sur la NCD afin d'améliorer la cohérence dans l’application de la NCD et d’intégrer des questions fréquentes et des instructions d’interprétation diffusées précédemment.
5. Afin de tenir compte des exigences de déclaration élargies en vertu de la NCD modifiée, un Addendum à l’AMAC NCD a été élaboré, qui fournit une base juridique actualisée pour les juridictions participantes échangeant des informations NCD dans le cadre de l’AMAC NCD.
Produits de monnaie numérique
6. Certains produits de monnaie électronique, ainsi que les Monnaies numériques de Banque centrale représentatives d'une monnaie fiduciaire numérique émise par une Banque centrale, peuvent être considérés, sur un plan fonctionnel, comme analogues à un compte bancaire traditionnel du point de vue des clients, et peuvent donc induire des problèmes de discipline fiscale comparables à ceux associés aux comptes bancaires actuellement couverts par la NCD. Pour permettre l'égalité des règles du jeu entre produits de monnaie numérique et comptes bancaires traditionnels et pour garantir des obligations déclaratives cohérentes, les modifications suivantes ont été apportées à la NCD :
Introduction de l’expression Produit de monnaie électronique spécifique, qui désigne les représentations numériques d’une monnaie fiduciaire unique qui sont émises à réception de fonds aux fins de procéder à des transactions de paiement, qui sont matérialisées par une créance sur l’émetteur libellée dans la même monnaie fiduciaire, qui sont acceptées par une personne morale ou physique autre que l’émetteur ; et qui, en vertu d’obligations réglementaires applicables à l'émetteur, sont remboursables à leur valeur nominale pour la même monnaie fiduciaire sur demande du détenteur du produit. Une exception est prévue pour les produits qui sont créés uniquement afin de faciliter un transfert de fonds, conformément aux instructions données par un client, et qui ne peuvent pas servir à stocker de la valeur ;
Introduction de l’expression Monnaie numérique de Banque centrale (MNBC), couvrant toute monnaie officielle d'une juridiction émise sous une forme numérique par une Banque centrale ;
Modification de la définition d’un Établissement de dépôt et des Commentaires correspondants afin d’inclure les fournisseurs d'argent électronique qui ne sont pas déjà des Établissements de dépôt selon la définition actuelle et qui sont pertinents du point de vue de la NCD du fait qu’ils détiennent des Produits de monnaie électronique spécifiques ou des MNBC ;
Modification de la définition d'un Compte de dépôt afin d’inclure les comptes qui détiennent des Produits de monnaie électronique spécifiques et des MNBC au profit de clients ;
Ajout d’une nouvelle catégorie de Comptes exclus afin d’exclure du champ d'application les produits de monnaie électronique à faible risque au regard de la valeur monétaire restreinte stockée, à savoir les Produits de monnaie électronique spécifiques dont le solde de compte ou la valeur en fin de journée sur 90 jours en moyenne mobile ne dépasse pas 10 000 USD pendant toute période consécutive de 90 jours ; et
Ajout de précisions sur la définition d'une Institution financière non déclarante afin d'indiquer qu’une Banque centrale n’est pas considérée comme étant une Institution financière non déclarante lorsqu’elle détient des MNBC au profit d’Entités non financières ou de personnes physiques.
Couverture de produits dérivés qui renvoient à des Crypto-actifs et d’Entités d’investissement qui investissent dans des Crypto-actifs
7. Pour assurer une cohérence entre les produits dérivés qui renvoient à des Crypto-actifs et ceux qui font référence à d'autres Actifs financiers, lesquels sont déjà couverts par la NCD, les contrats dérivés qui renvoient à des Crypto-actifs sont inclus dans la définition des Actifs financiers, ce qui permet aux Institutions financières déclarantes d'appliquer les mêmes procédures de diligence raisonnable et de déclaration aux produits dérivés qui renvoient à différents types d'actifs.
8. Au-delà des transactions et de la détention directe de Crypto-actifs, les investisseurs peuvent aussi investir dans des Crypto-actifs par le biais de fonds et d'autres instruments de gestion de patrimoine, dont l’objet est d'acquérir et de détenir des Crypto-actifs concernés à des fins de placement. Ce faisant, les investisseurs peuvent être exposés aux variations de prix des Crypto-actifs sous-jacents aux fonds, sans détenir directement des Crypto-actifs.
9. Les participations dans des fonds et des instruments de gestion de patrimoine sont déjà soumises aux obligations déclaratives visées par la NCD, en tant que titres de participation ou de créance auprès d’Entités d’investissement ou qu’Actifs financiers détenus dans des Comptes conservateurs. Toutefois, la définition d'une Entité d’investissement ne couvre pas, pour l’heure, les Crypto-actifs en tant que catégorie d’investissements éligibles qui assujettirait l’Entité à la NCD, car la définition englobe uniquement les Actifs financiers et l’argent. La définition d’une Entité d’investissement est donc étendue afin d'inclure l'activité d'investissement dans des Crypto-actifs.
10. Comme mentionné précédemment, une série de modifications supplémentaires sont apportées à la NCD et à ses Commentaires en vue d'améliorer la qualité et les usages des déclarations NCD. Chacune des modifications est décrite succinctement ci-dessous.
Extension des obligations déclaratives concernant les Titulaires de compte, les Personnes détenant le contrôle et les Comptes financiers qu’ils détiennent (section I – Obligations déclaratives générales)
11. Lorsque la NCD a été conçue, les obligations déclaratives énoncées à la section I visaient principalement la transmission des éléments d’identification essentiels des Titulaires de compte et des Personnes détenant le contrôle, ainsi que les informations relatives au revenu perçu et aux soldes des Comptes financiers.
12. Dans le même temps, les Institutions financières déclarantes peuvent avoir connaissance d'autres faits et circonstances propres aux Titulaires de compte, aux Personnes détenant le contrôle et aux Comptes financiers qu’ils détiennent qui, s’ils sont déclarés, permettraient aux administrations fiscales de mieux contextualiser les informations qu’elles reçoivent en vertu de la NCD et de faciliter l’utilisation des données à des fins de discipline fiscale. Aussi, les obligations déclaratives prévues par la NCD sont complétées afin de couvrir les aspects suivants :
Le rôle des Personnes détenant le contrôle en lien avec l’Entité Titulaire de compte et le(s) rôle(s) des détenteurs de Titres de participation dans une Entité d’investissement – les administrations fiscales ont ainsi de la visibilité sur le rôle joué par une Personne détenant le contrôle/un détenteur de Titres de participation concernant l’Entité, permettant de faire la distinction entre les Personnes détenant le contrôle/détenteurs de Titres de participation par le biais d'une participation, d'un contrôle ou en qualité de bénéficiaires, et celles qui assument des fonctions de direction (ex. hauts dirigeants, protecteurs, trustees) ;
Si le compte est un Compte préexistant ou un Nouveau compte et si une auto-certification valide a été obtenue – ces informations procurent aux administrations fiscales de la visibilité sur les procédures de diligence raisonnable appliquées et, partant, sur la fiabilité des renseignements ;
Si le compte est un compte joint, ainsi que le nombre de Titulaires de compte joint – ces informations permettent aux administrations fiscales de prendre en compte le fait que le revenu et le solde du compte joint ne sont pas toujours attribuables en totalité à chaque Titulaire de compte, mais devraient être répartis, le cas échéant, entre les différents titulaires ; et
Le type de compte financier – cette distinction entre Comptes de dépôt, Comptes conservateurs, Titres de participation ou de créance et Contrats d’assurance avec valeur de rachat permet aux administrations fiscales de mieux comprendre les placements financiers détenus par leurs contribuables.
Recours aux procédures visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment (AML/ KYC) pour déterminer les Personnes détenant le contrôle (section VI – Procédures de diligence raisonnable)
13. Les conditions auxquelles une Institution financière déclarante peut recourir aux Procédures (AML/KYC) visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment pour déterminer les Personnes détenant le contrôle d’une nouvelle Entité Titulaire de compte ont été intégrées dans le texte de la NCD proprement dit. Il est ainsi précisé que, s'agissant des nouveaux comptes d’entité, les Procédures (AML/KYC) visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment doivent être conformes aux Recommandations du GAFI de 2012. Enfin, il est indiqué que si les Procédures (AML/KYC) visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment ne sont pas conformes aux Recommandations du GAFI de 2012, l’Institution financière déclarante doit appliquer des procédures similaires pour l’essentiel.
Procédure de diligence raisonnable exceptionnelle dans le cas où une auto-certification valide n’a pas été obtenue afin de garantir que ces comptes soient déclarés (sections II à VII - Procédures de diligence raisonnable)
14. Étant donné que la NCD impose aux Institutions financières déclarantes d’obtenir et de valider des auto-certifications pour tous les Nouveaux comptes, elle ne prévoit pas l’application d'une procédure de diligence raisonnable subsidiaire dans les cas exceptionnels où une Institution financière déclarante n’a pas respecté l’obligation de se procurer une auto-certification valide.
15. Les Institutions financières déclarantes sont donc tenues de déterminer temporairement la résidence de Titulaires de compte et/ou de Personnes détenant le contrôle sur la base des procédures de diligence raisonnable applicables aux Comptes préexistants. Il convient d’observer que ce n’est pas une procédure standard ni une alternative à l’obligation d’obtenir une auto-certification valide.
Qualification de certains comptes d'apports en capital en tant que Comptes exclus (section VIII(C)(17)(e) – Définition d’un Compte exclu)
16. Les comptes dits d'apports en capital, dont le but est de bloquer des fonds pour une période de temps limitée dans l’optique de la constitution d'une nouvelle société ou dans l'attente d'une augmentation de capital, sont désormais considérés comme des Comptes exclus, à condition que les garde-fous appropriés soient mis en place pour éviter toute utilisation abusive de ces comptes. Ce serait le cas dans les juridictions où ces transactions sont réglementées et, de par la loi, doivent passer par un compte bancaire spécial, sachant que les fonds correspondants sont gelés jusqu’au moment de l’apport en capital et, dans le cas d’une constitution de société, jusqu'au moment où la société a été juridiquement établie et inscrite au registre du commerce de la juridiction. Une fois la société juridiquement constituée et enregistrée, le compte d'apports en capital est transformé en un compte de dépôt classique, ou le montant du capital est transféré sur un compte de dépôt et le compte initial d'apports en capital est fermé. Si, au contraire, la société n’est pas constituée, les apports seront remboursés au(x) souscripteur(s).
17. Pour garantir que ce compte est utilisé uniquement pour réaliser une transaction imminente d'apports en capital, il est traité en tant que Compte exclu uniquement si l’utilisation de ce compte est prescrite par la loi et pour une durée maximale de 12 mois.
Catégorie d’Institution financière non déclarante correspondant aux associations caritatives véritables
18. Bien que la plupart des ENF actives ne soient pas traitées comme des Entités d'investissement même si elles remplissent la définition d'une Entité d'investissement, cette exclusion ne s’applique pas aux Entités qui sont des ENF actives du fait qu’elles sont des Entités à but non lucratif telles que définies à l'alinéa D(9)(h) de la section VIII. Des représentants du secteur philanthropique ont souligné que cette situation pouvait aboutir à des résultats indésirables, de sorte que les véritables fondations d'utilité publique doivent appliquer des procédures de diligence raisonnable pour tous les bénéficiaires de paiements de dons et déclarer les paiements de dons à des bénéficiaires non résidents, par exemple des étudiants défavorisés bénéficiant d'une bourse. Dans le même temps, des pouvoirs publics se sont inquiétés du risque que le fait d'étendre l’exclusion de la définition d'une Entité d’investissement à toutes les Entités à but non lucratif décrites à l'alinéa D(9)(h) de la section VIII entraîne des situations où des Entités d’investissement contourneraient leurs obligations déclaratives en vertu de la NCD en revendiquant à tort le statut d’Entités à but non lucratif.
19. Au vu de ces considérations, la NCD contient désormais une nouvelle catégorie facultative d’Institution financière non déclarante réservée aux véritables Entités à but non lucratif qui (i) reflète les conditions de fond applicables aux ENF actives en vertu de l’alinéa D(9)(h) de la section VIII et qui (ii) conditionne l’exclusion à des procédures de vérification appropriées par l'administration fiscale de la juridiction dans laquelle l’Entité est pour le reste soumise à déclaration en tant qu’Entité d’investissement.
20. Les Commentaires sur le paragraphe B de la section VIII précisent désormais les conditions à remplir pour exclure des Entités qualifiées comme à but non lucratif des obligations déclaratives visées par la NCD. Ils décrivent également la confirmation qu’une administration fiscale ou un autre organisme public doit obtenir avant de traiter une Entité comme une Entité à but non lucratif qualifiée.
Élargissement de la portée de la définition d'un Établissement de dépôt (Commentaires sur la définition d'un Établissement de dépôt)
21. Les Commentaires sur l’expression « Établissement de dépôt » ont été modifiés en vue d'élargir la portée de cette définition et d’inclure les entités détentrices d'un permis pour exercer certaines activités bancaires mais qui dans les faits n’exercent pas ces activités.
Notions de client et d'activité dans le contexte d’Entités d’investissement (Commentaires sur la définition d’une Entité d'investissement)
22. S'agissant des Entités d’investissement visées à l’alinéa a de la définition, des doutes se sont fait jour à propos de l’interprétation du terme « client » et de la condition selon laquelle les activités énumérées dans l’alinéa doivent être exercées « comme activité principale ». La question se pose surtout au regard des fonds.
23. La portée de la définition est clarifiée au moyen des termes « client » et « activité », en confirmant explicitement dans les Commentaires que les investisseurs de fonds peuvent être considérés comme des « clients » et que les fonds proprement dits peuvent être considérés comme exerçant des activités ayant le statut d’« activité principale ». Cette interprétation est cohérente avec celle d’une Institution financière dans les Recommandations du GAFI, sur laquelle l'alinéa (a) est basé.
Déclaration concernant les titulaires de compte ayant une double résidence (paragraphes 4 et 7 des Commentaires sur les sections IV et VI, respectivement)
24. Les Commentaires sur la NCD reconnaissent qu’une Entité ou une personne physique titulaire d’un compte peut être résidente aux fins fiscales dans deux ou plusieurs juridictions. Les Commentaires précisent que, dans le contexte du processus d'auto-certification, ces personnes ou Entités ayant une double résidence peuvent recourir aux règles de départage figurant dans les conventions fiscales (le cas échéant) pour déterminer leur résidence à des fins fiscales.
25. Cela pourrait conduire à traiter prématurément le Titulaire du compte comme un résident fiscal d'une seule juridiction aux fins de la NCD, avec pour effet que les informations de la NCD sur ce Titulaire du compte ne seraient pas transmises aux autres juridictions.
26. Les Commentaires sont donc révisés afin d’indiquer que, dans les scénarios de départage, tous les pays de résidence fiscale doivent être auto-certifiés par le Titulaire du compte et ce dernier doit être considéré comme résident fiscal de toutes les juridictions identifiées. Les Commentaires précisent également que le recours aux règles de départage pour déterminer la juridiction de résidence aux fins de l'auto-certification n’est plus autorisé sur une base prospective, une fois que les modifications de la NCD auront pris effet.
Prise en compte des Services publics de vérification dans les procédures de diligence raisonnable visées par la NCD
27. À l’heure actuelle, les procédures de diligence raisonnable de la NCD sont basées sur la documentation obtenue en application des Procédures (AML/KYC) visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment, sur les auto-certifications et sur d'autres informations relatives aux comptes réunies par les Institutions financières déclarantes. Dans le même temps, les avancées technologiques pourraient simplifier considérablement la documentation des contribuables, en toute fiabilité. En l’espèce, des services dits Services publics de vérification (SPV) peuvent permettre à un prestataire extérieur de services d'information, comme une Institution financière déclarante, d'obtenir une confirmation directe, sous la forme d'un cyberjeton ou d'un autre identifiant unique de la part de l'administration fiscale de la juridiction de résidence du contribuable en lien avec son identité et sa résidence fiscale.
28. Les Institutions financières déclarantes seront autorisées à recourir à une procédure SPV pour documenter un Titulaire de compte ou une Personne détenant le contrôle au cours des procédures de diligence raisonnable de la NCD, afin que la NCD puisse s'adapter aux développements informatiques futures. À cet égard, la confirmation de l’identité et de la résidence fiscale d'un Titulaire de compte ou d’une Personne détenant le contrôle via des SPV ou un processus informatique analogue est reconnue comme un équivalent fonctionnel d’un NIF.
Obligation de « regarder à travers » les Personnes détenant le contrôle d’Entités cotées (paragraphes 21 et 19 des Commentaires sur les sections V et VI, respectivement)
29. Les procédures de diligence raisonnable prévues dans la NCD concernant les Comptes d’entité préexistants et les Nouveaux comptes d’entité imposent aux Institutions financières déclarantes de regarder à travers les ENF passives afin de déterminer les Personnes qui en détiennent le contrôle. Pour ce faire, elles peuvent se fonder sur les informations réunies et conservées dans le cadre des Procédures (AML/KYC) visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment. À cet égard, la note interprétative relative à la Recommandation 10 du GAFI (Devoir de vigilance relatif à la clientèle) dispose que les institutions financières ne sont pas obligées de demander des renseignements sur le(s) bénéficiaire(s) effectif(s) d’une entreprise cotée si cette dernière est déjà assujettie à des obligations de publication visant à garantir une transparence satisfaisante des bénéficiaires effectifs. Cette exclusion est désormais reconnue dans la NCD, afin d’assurer une cohérence avec les Recommandations du GAFI et compte tenu de l’utilité limitée de ces informations à des fins d’évaluation des risques fiscaux.
Intégration des orientations sur les programmes de citoyenneté et de résidence par investissement dans la NCD (paragraphe 3bis des Commentaires sur la section VII)
30. En octobre 2018, l’OCDE a diffusé des orientations à l’intention des Institutions financières déclarantes visant à remédier à l’utilisation abusive de certains programmes de citoyenneté et de résidence par investissement (CBI/RBI), permettant aux ressortissants étrangers d’obtenir la citoyenneté ou un droit de résidence temporaire ou permanent à condition de réaliser des investissements locaux ou de payer une somme forfaitaire, afin de contourner la NCD.
31. Ces orientations rappellent qu’une Institution financière déclarante ne peut pas se fier à une auto-certification ou à une Pièce justificative si elle sait ou a tout lieu de savoir que cette auto-certification ou cette pièce justificative est inexacte ou n’est pas fiable. Pour parvenir à cette conclusion, une Institution financière déclarante doit prendre en compte les informations publiées par l’OCDE sur les programmes CBI/RBI potentiellement à haut risque. Les orientations contiennent également un certain nombre de questions supplémentaires que les Institutions financières déclarantes peuvent se poser pour déterminer la ou les juridictions appropriées soumises à la déclaration NCD. Ces orientations sont désormais incluses dans les Commentaires.
Intégration des questions fréquentes
32. Depuis l’adoption de la NCD en 2014, l’OCDE a été régulièrement invitée à donner des orientations sur son interprétation. L’OCDE s’en est généralement acquittée en préparant des questions fréquentes qui sont publiées sur le site web de l’OCDE. Pour intégrer les orientations de fond fournies sous la forme de questions fréquentes dans la NCD proprement dite, les Commentaires ont bénéficié de plusieurs ajouts. Les questions fréquentes qui ne sont pas explicitement intégrées dans les Commentaires restent des orientations valables pour interpréter la NCD.